Организация и учет безналичных расчетов в бюджете. Московский государственный университет печати. Понятие и состав финансовых активов организации

В соответствии с пунктом 5.3 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденных письмом Минфина России от 30 августа 1993 г. № 104, расчеты посредством платежных карт отнесены к безналичным расчетам с покупателями. Однако, несмотря на то что расчеты с населением с использованием пластиковых карт также считаются безналичными, продавец, принимая к оплате карту, обязан применять контрольно-кассовую технику.

Данное правило установлено пунктом 1 статьи 2 и статьей 5 Федерального закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (далее – Закон № 54-ФЗ).

В то же время пункт 2 статьи 2 Закона № 54-ФЗ позволяет учреждениям проводить расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности. Согласно письму Минфина России от 27 января 2009 г. № 03-01-15/1-29, принадлежность к услугам, предоставляемым населению организациями, определяет Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденный постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 г. № 163.

В остальных случаях учреждение, принимающее оплату за товары, работы, услуги по платежной карте, должно помимо слипа (чека, выдаваемого POS-терминалом) выдавать кассовый чек ККТ в момент оплаты товара (работ, услуг) пластиковой картой. На это указано, в частности, в письмах Минфина России от 10 декабря 2010 г. № 03-01-15/9-255, ФНС России от 1 февраля 2012 г. № АС-4-2/1503. Кассовый чек является первичным учетным документом, подтверждающим факт осуществления расчета с использованием платежных карт. Основанием для отражения сумм операций, совершаемых с использованием платежных карт в учете участников расчетов, является реестр платежей или электронный журнал.

Организуем бухгалтерский учет

При отражении ситуации в бухгалтерском учете возникает необходимость использования счета с функцией «перевода в пути», так как списание или зачисление денежных средств по данным операциям происходит не позднее рабочего дня, следующего за днем поступления в кредитную организацию реестра платежей или электронного журнала.

В качестве такового может быть использован счет 201 23 000 «Денежные средства учреждения в кредитной организации в пути». Что касается соответствующих бухгалтерских записей, то применяемую в таких случаях корреспонденцию счетов необходимо закрепить в учетной политике учреждения по согласованию с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя. Поскольку отражение таких операций как типичных в соответствии с Инструкцией по применению Единого плана счетов, утвержденной приказом Минфина России от 1 декабря 2010 г. № 157н, не предусмотрено.

Несмотря на то что кассовый чек при оплате банковской картой через POS-терминал будет выдан, необходимости в совершении других действий, сопровождающих оплату наличными деньгами в кассу – оформлении приходных кассовых ордеров (ф. 0310001), отражении записей в Кассовой книге (ф. 0504514), – у учреждения не возникает. Следовательно, нет и оснований для отражения таких сумм на счете 201 34 000 «Касса» (п. 166, 167 Инструкции № 157н).

В данном случае можно сделать в учете следующие бухгалтерские записи:

* Сумма отражается и на забалансовом счете 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения».
** Сумма отражается и на забалансовом счете 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения».

Кто может не выдавать чек

Если покупатель оплачивает услуги банковской картой, средства поступают на счет учреждения в кредитной организации. При этом покупателю выдаются кассовый чек ККТ и чек (слип) терминала оплаты. Несоблюдение данной процедуры двойного контроля влечет за собой штрафные санкции, при том что операций с наличными денежными средствами фактически не происходит.

А можно ли определить в законодательстве Российской Федерации оплату платежной картой как полностью безналичную и исключить обязанность по применению ККТ?

Некоторые шаги в этом направлении уже сделаны. Так, письмом ФНС от 18 февраля 2013 г. № АС-4-2/2696@ доведены изменения в законодательстве РФ о применении ККТ. Согласно им, с 1 января 2013 года положения Административного регламента исполнения ФНС России государственной функции по осуществлению контроля и надзора за соблюдением требований к контрольно-кассовой технике, касающиеся обязательного наличия на корпусе контрольно-кассовой техники знака «Государственный реестр», больше не применяются.

Также с 1 января 2013 года вступили в силу отдельные положения Федерального закона от 25 июня 2012 г. № 94ФЗ, согласно которым в абзац первый пункта 2.1 статьи 2 Закона № 54-ФЗ внесены изменения в части освобождения от обязательного применения контрольно-кассовой техники индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения и не подпадающих под действие пунктов 2 и 3 статьи 2 Закона № 54-ФЗ, при условии выдачи ими по требованию покупателя документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу). Организации же могут производить наличные денежные расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, только если находятся в отдаленных или труднодоступных местностях, указанных в перечне, утвержденном органом государственной власти субъекта РФ.

А. Ахова,
доцент кафедры экономики и финансов
общественного сектора РАНХ и ГС

Денежные расчеты осуществляются организацией либо наличными деньгами, либо в виде безналичных платежей.

Безналичные расчеты осуществляют посредством безналичных перечислений по расчетным, текущим и валютным счетам клиентов в банках, системы корреспондентских счетов между различными банками, клиринговых зачетов взаимных требований через расчетные палаты, а также с помощью векселей и чеков, заменяющих наличные деньги. Их применение позволяет существенно снизить расходы на денежное обращение, сокращает потребность в наличных денежных средствах, обеспечивает их более надежную сохранность.

Безналичные расчеты осуществляют по товарным и нетоварным операциям. К товарным операциям относят куплю-продажу сырья, материалов, готовой продукции и т.п.

К нетоварным операциям относят расчеты с коммунальными учреждениями, научно-исследовательскими организациями, учебными заведениями и т.п.

В зависимости от местонахождения поставщика и покупателя безналичные расчеты разделяют на иногородние и одногородние (местные).

Иногородними называют расчеты между организациями, обслуживаемыми учреждениями банка, находящимися в разных населенных пунктах, а одногородними - расчеты между организациями, обслуживаемыми одним или несколькими учреждениями банка, находящимися в одном населенном пункте.

Формы безналичных расчетов определены ст. 862 ГК РФ и Положением Центрального банка РФ(10) - это:

расчеты платежными поручениями;

расчеты по-инкассо;

расчеты по аккредитиву;

расчеты чеками.

Формы безналичных расчетов избираются организациями самостоятельно и предусматриваются в договорах, заключаемых организациями с банками. В рамках безналичных расчетов в качестве участников расчетов рассматриваются плательщики и получатели средств (взыскатели), а также обслуживающие их банки и банки-корреспонденты.

Все операции по банковским счетам осуществляются только на основании расчетных документов. Расчетный документ - это оформленное на бумажном носителе или в электронном виде распоряжение:

плательщика - о списании денежных средств со своего счета и перечислении их на счет получателя;

получателя - о списании денежных средств со счета плательщика и перечислении на счет, указанный покупателем.

В Положении Центрального банка РФ изложены требования к оформлению расчетных документов на бумажных носителях информации: расчетные документы (кроме чеков) заполняются только на пишущей машинке или ЭВМ шрифтом черного цвета; заполнение чеков производится ручкой с пастой, чернилами черного или синего цвета или на пишущей машинке шрифтом черного цвета; не допускаются исправления, подчистки, помарки, а также использование корректирующих жидкостей; расчетные документы должны содержать обязательные реквизиты, установленные Положением, и др.

Расчетные документы должны быть представлены в банк в течение 10 календарных дней, не считая дня выписки расчетного документа. В банк представляется столько экземпляров расчетных документов, сколько необходимо для всех участников расчетов. Копии расчетных документов могут быть изготовлены с применением копировальной бумаги, множительной техники или ЭВМ.

Первый экземпляр расчетного документа (кроме чека) подписывают два уполномоченных лица (или одно лицо, если в организации отсутствует лицо с правом второй подписи). Кроме того, на документе ставится оттиск печати.

Порядок оформления, приема, обработки электронных расчетных документов и осуществления расчетов сих использованием регулируется не Положением, а другими нормативными актами Центрального банка РФ, а также договорами банков с клиентами.

Движение бюджетных средств и средств, полученных за счет внебюджетных источников, учитывается бюджетными учреждениями на счетах органа казначейства или на счетах в кредитных организациях (если эти учреждения или их средства, полученные за счет внебюджетных источников, не переведены на казначейское обслуживание), в прочих денежных документах.

Для учета безналичных денежных средств применяют следующие счета:

09 "Средства федерального бюджета";

10 "Средства бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов";

11 "Средства, полученные за счет внебюджетных источников";

Понятие и состав финансовых активов организации

Денежные средства могут быть размещены:

• На лицевых счетах (руб. и иностранная валюта)

  Во временном распоряжении

  Отвлеченные в дебиторскую задолженность

  На депозитах

  В аккредитивах

К денежным документам относятся оплаченные талоны на бензин и масла, на питание и т.п., оплаченные путевки в дома отдыха, санатории, турбазы, полученные извещения на почтовые переводы, почтовые марки и марки государственной пошлины и т.п.

Финансовые вложения включают ценные бумаги: облигации, векселя, иные ЦБ. Кроме того, это акции и иные формы участия в капитале: вклады в уставные фонды государственным и муниципальных предприятий, участие в государственных (муниципальных) учреждениях, иные финансовые активы: активы в управляющих компаниях; доли в международных организациях, прочие финансовые активы.

Учет денежных средств

Бюджетным учреждениям не открываются собственные расчетные счета в кредитных организациях, а все безналичные расчеты осуществляются органами федерального казначейства через открытые у них лицевые счета.

Учет денежных средств ведется на счете 0 201 01 000 отсутствуют коды целевого использования денежных средств, применяется только КОСГУ 510 (поступление на счета бюджетов) и 610 (выбытие со счетов бюджетов). Для отражения целевого использования средств ведутся забалансовые счета:

"17 "Поступления денежных средств на счета учреждения" и "18 "Выбытия денежных средств со счетов учреждения"

Счет 0 201 00 000 "Денежные средства учреждения"

Для формирования информации в денежном выражении о наличии денежных средств учреждений и хозяйственных операций, изменяющих указанные объекты учета, применяются следующие группы счетов:

0 201 10 000 "Денежные средства на лицевых счетах учреждения в органе казначейства";

0 201 20 000 "Денежные средства на счетах учреждения в кредитной организации";

0 201 30 000 "Денежные средства в кассе учреждения"

Денежные средства учреждения учитываются на счете, содержащем соответствующий аналитический код группы синтетического счета и соответствующий аналитический код вида синтетического счета объекта учета:

1 "Денежные средства учреждения на счетах";

2 "Денежные средства учреждения, размещенные на депозиты";

3 "Денежные средства учреждения в пути";

5 "Денежные документы";

6 "Аккредитивы";

7 "Денежные средства учреждения в иностранной валюте".

Операции по безналичным денежным средствам в соответствии с объектом учета и содержанием хозяйственной операции отражаются на следующих счетах аналитического учета:

0 201 11 000 "Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства";

0 201 13 000 "Денежные средства учреждения в органе казначейства в пути".

Основанием для записей по счетам учета денежных средств являются выписки из лицевых счетов и первичные учетные документы к ним.

Операции с наличными денежными средствами отражаются на счете 0 201 34 000 «Денежные средства в кассе учреждения". Учет операций по движению наличных денежных средств на счете ведется в Журнале операций по счету "Касса" на основании документов, прилагаемых к отчетам кассира.

Бухгалтерские записи по учету движения безналичных денежных средств

Поступление субсидии:

Предоставленной на выполнение государственного (муниципального) задания: Д 4 201 11 510 - К 4 205 81 660

На иные цели (на отдельный лицевой счет): Д 5 201 11 510 – К 5 205 81 660

В виде бюджетных инвестиций (на отдельный лицевой счет): Д 6 201 11 510 – К 6 205 81 660

2. Поступление средств из кассы: 0 201 11 510 - К 0 201 13 660

3. Поступление денежных средств на восстановление ранее произведенных расходов (авансовых выплат) в погашение дебиторской задолженности: Д 0 201 11 510 – К 0 206 00 660, 0 208 00 660 , 0 303 00 730.

4. Поступление иных доходов: Д 2 201 11 510 - К 2 205 00 660

5. Перечисление предварительной оплаты в соответствии с заключенными государственными (муниципальными) договорами на нужды учреждения и прочих авансовых выплат: Д 0 206 00 560 - К 0 201 11 610

6. Перечисление денежных средств в оплату поставленных (изготовленных) материальных ценностей, оказанных услуг, выполненных работ: Д 0 302 00 830 - К 0 201 11 610

7. Перечисление налогов, сборов и иных обязательных платежей: Д 0 303 00 830 – К 0 201 11 610

Бухгалтерские записи по учету движения наличных денежных средств

Поступление наличных денежных средств в валюте Российской Федерации в кассу с лицевого счета учреждения: Д 0 201 34 510 - К 0 201 13 660

Поступление доходов в кассу учреждения: Д 2 201 34 510 – К 2 205 00 660

Поступление неиспользованных остатков подотчетных сумм: Д 0 201 34 510 - К 0 208 00 660

Выбытие денежных средств из кассы учреждения для зачисления на лицевой счет в органе: Д 0 201 13 560 – К 0 201 34 610

Выдача денежных средств в подотчет: Д 0 208 00 560- К 0 201 34 610

Выдача из кассы заработной платы, прочих выплат, стипендий, пенсий, пособий и иных социальных выплат, вознаграждений: Д 0 302 00 830 – К 0 201 34 610

Общие положения о бюджетных отношениях

Значительным своеобразием отличаются безналичные расчеты в отношениях, связанных формированием и расходованием бюджета.

Как известно, в последние несколько лет произошли значительные изменения бюджетного законодательства, нацеленные на существенное ограничение самостоятельного участия публичным учреждений в хозяйственном обороте:

Вследствие перехода на казначейское исполнение бюджета (ст. 215 Бюджетного кодекса) все самостоятельные банковские счета получателей закрываются. Вместо этого получателям открываются лицевые счета в органах Федерального казначейства - Регистры аналитического учёта (запись в учёте органов казначейства), которые фактически банковскими счетами не являются, а являются просто счетами учета.

Расходование по лицевым счетам опосредуется деятельностью органов федерального казначейства. Согласно ст. 215.1. Бюджетного кодекса, - кассовое обслуживание счетов бюджетов всех уровней передаётся в состав исключительных полномочий Федерального казначейства.

Если ранее в определённых ситуациях кредитные организации могли выполнять роль Центрального банка РФ по обслуживанию счетов бюджета на основе заключения договора, то в настоящее время это недопустимо. Произошел переход от банковской системы на казначейскую.

Центральный Банк РФ стал кассиром публичного субъекта, представляемого органом исполнительной власти (казначейством). В этом органе распорядителям и получателям средств бюджета открываются лицевые счета. В соответствии со ст. 215 Бюджетного кодекса органы исполнительной власти (на федеральном уровне - органы Федерального казначейства) становятся кассирами всех распорядителей и получателей бюджетных средств, и осуществляют платежи за счёт бюджетных средств от имени и по поручению соответствующих бюджетных учреждений. Осуществление органами казначейства функций по исполнению бюджета выражается, прежде всего, в их односторонне-властной деятельности по санкционированию выплат из бюджета

Изменение подходов к казначейскому исполнению привело к изменению принципа единства кассы (статья 216 Бюджетного кодекса РФ) в качестве основного принципа казначейского исполнения бюджетов. Теперь этот принцип предполагает зачисление всех доходов, а также поступлений из источников финансирования бюджетного дефицита на единый счёт бюджета, а также осуществление с этого счёта всех расходов бюджета. При этом, по общему правилу (статья 155 Бюджетного кодекса РФ), счета бюджетов всех уровней обслуживаются Центральным банком РФ. Иные кредитные организации, согласно статье 156 Бюджетного кодекса, могут обслуживать счета бюджетов лишь при наличии одного из следующих условий: а) отсутствие на соответствующей территории соответствующих территориальных учреждений Центрального банка РФ; б) невозможность выполнения такими учреждениями Центрального банка РФ функций по обслуживанию счетов соответствующих бюджетов.

Указанная норма была предметом рассмотрения Конституционного суда РФ, который подтвердил ее конституционность Постановление Конституционного Суда РФ от 17 июня 2004 г. № 12-П «По делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 155, пунктов 2 и 3 статьи 156 и абзаца двадцать второго статьи 283 Бюджетного кодекса Российской Федерации в связи с запросами Администрации Санкт-Петербурга, Законодательного Собрания Красноярского края, Красноярского краевого суда и Арбитражного суда Республики Хакасия»., указав на то, что финансовое регулирование должно отвечать требованиям прозрачности и открытости принятия финансовых решений, а бюджет субъекта РФ - это часть единой финансовой системы, функционирование которой должно гарантировать соблюдение основ конституционного строя и финансовое обеспечение прав и свобод человека и гражданина. Публичное предназначение счёта бюджета обуславливает требование к целевому использованию находящихся на этом счёте денежных средств, что и достигается путём установления федеральным законодателем специальных императивных правил, относящихся к выбору субъектом РФ конкретной формы обслуживания счетов бюджетов. Отсутствие же выбора (помимо Центрального банка РФ) обусловлено текущей экономической ситуацией в РФ.

Таким образом, как при платеже публичному субъекту все поступает на единый счет, так и при расходных операциях средства контрагенту бюджета уходят с него же.

На основании заявок управлений Федерального казначейства центральный орган в пределах остатка средств на едином казначейском счёте перечисляет средства на счета управлений для проведения федеральных расходов на территориях соответствующих субъектов РФ. Управление осуществляет оплату расходов получателями бюджетных средств в течение одного операционного дня, весь неиспользованный на конец дня остаток возвращается на единый казначейский счёт.

О том, что наличие банковских счетов при работе с денежными средствами бюджета - исключение, свидетельствуют и нормы уже приводившееся в первой главе Инструкции «О закрытии и открытии банковских счетов …».

Так, п. 2.4. Инструкции устанавливает, что бюджетные счета открываются только в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации. А п. 4.8. предусматривает, что для открытия счета юридическое лицо должно представить документ, подтверждающий его право на обслуживание в банке.

Таким образом, можно вполне согласиться с А.В. Аграновским, отмечающим, что бюджетные счета, в отличие от расчетных и текущих счетов:

Открываются, как правило, бюджетным учреждениям, то есть организациям, деятельность которых финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов;

Имеют строго целевое назначение (оплата товаров, работ и услуг по государственным и муниципальным контрактам, трансферты населению и т.п.)

Предполагают специальный режим учета и контроля в отношении использования средств А.В. Аграновский. О роли договора банковского счета в организации безналичных расчетов. Право и политика. 2005. № 2. С. 95..

Как отмечалось, участвуя в безналичных расчетах в бюджетных отношениях, кредитные организации являются механизмом межотраслевого и межрегионального перераспределения денежного капитала, ключевым элементом расчетного и платежных механизмов хозяйственной системы страны. Г.А. Тосунян, А.Ю. Викулин, А.М. Экмалян. Банковское право Российской Федерации. Общая часть. М., 1999. с. 15

Вследствие особой значимости роли кредитных организаций и Налоговый Кодекс РФ (ст. 132-136 НК РФ) и Бюджетный кодекс РФ (304, 305 БК РФ) считают кредитные организации особым субъектом ответственности.

Это нельзя не счесть обоснованным, так как правильного правового регулирования, установления прав, обязанностей и ответственности кредитных организаций зависит как формирование бюджета, так и движение бюджетных средств.

Согласно ст. 304 БК РФ, несвоевременное исполнение платежных документов на перечисление средств, подлежащих зачислению на счета соответствующих бюджетов, влечет наложение штрафов на руководителей кредитных организаций в соответствии с КоАП РФСФСР (в настоящих условиях правильным считать это указание относящимся к КоАП РФ), а также взыскание пени с кредитной организации в размере одной трехсотой действующей ставки рефинансирования Банка России за каждый день просрочки.

По общему правилу, установленному ст. 849 ГК РФ и ст. 80 Закона «О Банке России», общий срок безналичных расчетов не должен превышать двух операционных дней - в пределах субъекта Федерации и пяти дней - в пределах Российской Федерации, однако специальным законодательством могут быть установлены и иные сроки платежей.

Устанавливая обязанность кредитной организации исполнить платежное поручение клиента о перечислении средств в бюджет, Бюджетный Кодекс тем самым трансформирует частно-правовую обязанность кредитной организации перед клиентом в публично-правовую обязанность перед государством. Н.А. Кириенко. Непоступление налоговых платежей: причины и следствия// Аудиторские ведомости. 1999 №12.

Следует отметить, ст. 133 НК РФ также содержит нормы об ответственности банков за несвоевременное исполнение платежного поручения в части, относящейся к налоговым доходам бюджета. Нарушение данной нормы влечет наложение налоговой ответственности на кредитную организацию в виде взыскания пени в размере одной сто пятидесятой ставки рефинансирования Центрального Банка РФ, но не более 0,2 % за каждый день просрочки.

Налицо конкуренция норм ст. 304 БК РФ и ст. 133 НК РФ.

В юридической литературе была высказан мнение Налоговый кодекс РФ. Часть первая. Под ред. В.И. Слома и А.М. Макарова. М. Статут. 2000. С. 461./ Цит. по Емельянова Е.С. Отвественность кредитной организации за нарушение бюджетного законодательства.// Финансовое право. 2005. № 2, С. 27., что ни НК РФ, ни БК РФ не содержат положений, которые бы исключали одновременность применения ответственности за нарушение ст. 304 БК РФ и ст. 133 НК.

Однако такое привлечение к ответственности вступает в противоречие с общими принципами российского права, которые утверждают, что за одно правонарушение ответственность наступает только один раз. Проблемы общей теории права и государства./ Под ред. В.С. Нерсесянца. С. 498

Указанный вопрос был разрешен Постановлением Пленума ВАС от 28.02.01 №5, которое указало необходимо исходить из того, что в соответствующих случаях ст. 133 Кодекса подлежит применению вместо ст. 304 БК РФ, устанавливающей аналогичную норму, поскольку в силу статей 1 и 41 БК РФ налоговое законодательство является специальным по отношению к бюджетному законодательству. П. 46 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.01 №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса РФ»// Вестник ВАС РФ. 2001. №7.

Ст. 304 БК РФ содержит отсылочную норму к статье КоАП РФ, предусматривающей наложение штрафов на руководителей кредитной организации в случае несвоевременного исполнения платежных документов на перечисление средств, подлежащих зачислению на счета соответствующих бюджетов.

Однако в настоящий момент КоАП РФ не содержит норму, предусматривающую ответственность за подобное правонарушение (та же проблема и в схожих статьях 305-306 БК РФ), в связи с чем de lege ferenda следовало бы указанный недостаток исправить и дополнить КоАП РФ соответствующими статьями.